Pleno. Sentencia 3/2024
EXP. N.°
04104-2017-PA/TC
LIMA
SUPERMERCADOS PERUANOS S.A.
SENTENCIA
DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL
En Lima, a los 20 días del mes de
diciembre de 2023, los magistrados Morales Saravia (presidente), Gutiérrez Ticse, Domínguez Haro, Monteagudo Valdez y Ochoa Cardich han emitido la presente sentencia. La magistrada Pacheco
Zerga (vicepresidenta) emitió un voto singular que se
agrega. Los magistrados intervinientes firman digitalmente en señal de
conformidad con lo votado.
ASUNTO
Recurso de agravio constitucional
interpuesto por Supermercados Peruanos S.A. contra la Resolución 8, de fecha 6
de junio de 2017[1],
expedida por la Cuarta Sala Civil de la Corte Superior de Justicia de Lima, que
declaró improcedente la demanda de autos.
ANTECEDENTES
Con fecha 22 de julio de 2016, Supermercados
Peruanos S.A. interpone demanda de amparo[2]
contra la Superintendencia Nacional de Aduanas y Administración Tributaria (Sunat), a fin de que:
-
Se ordene retrotraer las
cosas al estado anterior a la afectación de los derechos constitucionales de la
Compañía: (i) a un procedimiento sin dilaciones indebidas; (ii) a formular peticiones ante la autoridad
competente con respuesta dentro del plazo legal; (iii)
a la proscripción del abuso del derecho, y (iv) al
principio de no confiscatoriedad de los tributos.
Accesoriamente
solicita:
-
Se disponga la
inaplicación para el caso concreto de la compañía del artículo 33 del Código
Tributario en cuanto a la aplicación de intereses moratorios sobre la deuda
tributaria relativa a: (i) el Impuesto General a las Ventas de
los periodos enero a setiembre y diciembre de 2005, (ii)
las multas impuestas por la supuesta comisión de la infracción del numeral 1
del artículo 178 del Código Tributario, por la declaración de los mencionados
tributos y períodos, además de (iii) la multa
relativa a la declaración del Impuesto General
a las Ventas del período noviembre de 2005 y del Impuesto a la Renta del ejercicio gravable 2005;
manteniéndose dicho interés únicamente el período de impugnación (reclamación y
apelación), dentro del plazo previsto en los Artículos 142 y 150 del Código
Tributario.
-
Se prohíba a la
Administración tributaria cobrar intereses moratorios, derivados de la deuda
tributaria discutida en el expediente de apelación relativo a la Resolución de
Intendencia N.° 0150140009884; desde el momento en
que transcurrió el plazo establecido en los artículos 142 y 150 del Código
Tributario, esto es, transcurridos los nueves meses en que la Administración tributaria,
y los doce meses en que el Tribunal Fiscal, debieron emitir su pronunciamiento;
y,
-
Se disponga que la
actualización de la deuda tributaria confirmada mediante la Resolución de
Intendencia No. 0150140009884, desde el momento en que transcurrió el plazo
establecido en los artículos 142 y 150 del Código Tributario para resolver
reclamación y apelación, respectivamente, se realice sobre la base del índice
de Precios al Consumidor (factor que refleja el valor del dinero en el tiempo).
En resumen, el recurrente alega que la violación a sus
derechos fundamentales reseñados supra
se originó por la demora arbitraria del Tribunal Fiscal en resolver el recurso
de apelación, tiempo en que se continuó devengando y aplicando intereses fuera
del plazo legal de resolución, lo que generó una indebida acumulación de
intereses moratorios, que resultan ser excesivos y confiscatorios.
Mediante Resolución 1, de fecha 15
de agosto de 2016[3],
el Decimoprimer Juzgado Constitucional Sub Especializado en Asuntos
Tributarios, Aduaneros e Indecopi de Lima, declara improcedente la demanda, en
aplicación del artículo 5.1 del Código Procesal Constitucional del 2004, tras
considerar que el contenido del artículo 33 del Código Tributario no afecta el
contenido constitucional de ningún derecho; máxime, si la aplicación de los
intereses moratorios obedece a que, oportunamente, no se cumplió con pagar la
deuda tributaria.
A su turno, la Sala superior revisora,
mediante Resolución 8, de fecha 6 de junio de 2017[4],
declara improcedente la demanda, por considerar que el recurrente no ha
cumplido con acreditar el acto mediante el cual se procedió a liquidar de
manera definitiva su deuda tributaria, con el monto final de los respectivos
intereses que considera lesivos de sus derechos fundamentales invocados.
Mediante auto del Tribunal
Constitucional de fecha 16 de noviembre de 2021, se admite a trámite la demanda
en esta sede, y se corre traslado de la misma y sus recaudos, así como de las
resoluciones judiciales de primera y segunda instancia o grado y del recurso de
agravio constitucional, tanto a la Sunat como al
Tribunal Fiscal (incorporado al proceso mediante el presente auto), para que,
en el plazo de 10 días hábiles, ejerciten su derecho de defensa.
Con fecha 13 de enero de 2022, la Sunat plantea la excepción de falta de agotamiento de la
vía previa y contesta la demanda solicitando que sea declarada improcedente, al
considerar que ha sido interpuesta cuando el Tribunal Fiscal aún no ha emitido
pronunciamiento sobre su recurso de apelación y su deuda tributaria no ha sido
determinada de manera definitiva, por lo que la supuesta afectación no resulta
cierta o de inminente realización, además de que no existe procedimiento de
cobranza coactiva. Agrega que la suspensión de intereses moratorios debe estar
restringida para aquellos contribuyentes que con diligencia han interpuesto el
recurso de queja. Asimismo, aduce que el proceso contencioso-administrativo es
la vía ordinaria igualmente satisfactoria; máxime si no se ha acreditado
amenaza inminente ni necesidad de tutela urgente; o infundada, pues la
aplicación de intereses moratorios no vulnera per se derecho constitucional alguno; por el contrario. cumple una
finalidad constitucionalmente valiosa que justifica su aplicación en todo
supuesto en que se haya incurrido en el incumplimiento del deber de contribuir,
principalmente si tienen una finalidad compensatoria y no sancionadora. De otro
lado, sostiene que si bien algunas etapas del procedimiento administrativo
tributario duraron un tiempo mayor al plazo legal, lo cierto es que dicha
duración encuentra una justificación objetiva y razonable, dado que no puede
equipararse el plazo legal con el plazo
razonable, ya que este último comprende un lapso de tiempo que obedece a las
actuaciones procesales necesarias y pertinentes que requiere el caso concreto y
el ejercicio de los derechos de las partes de acuerdo con sus intereses.
Con fecha 20 de enero de 2022, el procurador
público del Ministerio de Economía y Finanzas, en representación del Tribunal
Fiscal, contesta la demanda solicitando que sea declarada improcedente, dado
que el recurso de apelación aún está siendo materia de discusión ante la autoridad
administrativa, de modo que no hay certeza de liquidación de la deuda
tributaria, y en caso de agotar la vía administrativa, el proceso contencioso-administrativo
constituiría la vía ordinaria igualmente satisfactoria, pues su estructura es
la idónea para la tutela de los derecho invocados, al contar con estación
probatoria; o infundada, ya que, los intereses moratorios y su capitalización
no vulneran derecho ni principio alguno, pues cumplen una finalidad constitucionalmente valiosa,
pues integran y posibilitan el deber constitucional de contribuir, ya que no
sólo se generan para resarcir al Estado por el incumplimiento del deber
constitucional, sino que constituyen un mecanismo disuasivo del incumplimiento
del deber de contribuir, por tanto su aplicación no resulta arbitraria.
Asimismo, en relación con la duración del procedimiento contencioso-tributario,
afirma que resulta trascendente distinguir entre plazo razonable y el plazo
legal, pues la autoridad resolutora puede ir más allá de un plazo legal y no
violar el derecho a un plazo razonable, de modo que no cualquier demora en
resolver puede generar una consecuencia sobre el procedimiento, sino solo la
demora injustificada.
FUNDAMENTOS
Delimitación del petitorio
1.
En
términos generales, la parte demandante solicita que
se inaplique el artículo 33 del Código Tributario, que regula el cobro de
intereses moratorios sobre las deudas tributarias, pues considera que la
Administración tributaria, durante el exceso de tiempo en la resolución de sus
recursos administrativos de reclamación y apelación, ha generado intereses moratorios respecto de sus deudas
sobre el Impuesto General a las Ventas e Impuesto a la Renta del 2005 y sus
respectivas multas. En tal
sentido, solicita que se prohíba a la Administración
tributaria cobrar intereses moratorios respecto de su deuda discutida en el expediente de apelación relativo a la
Resolución de Intendencia N.° 0150140009884, desde el
momento en que transcurrió el plazo establecido en los artículos 142 (9 meses)
y 150 (12 meses) del Código Tributario para emitir su pronunciamiento; y que se
disponga la actualización de su deuda tributaria, sobre la base del Índice de Precios
al Consumidor (factor que refleja el valor de dinero en el tiempo).
Sobre el precedente en materia
tributaria
2.
En
el reciente pronunciamiento emitido por este Tribunal Constitucional en la
Sentencia 10/2023, recaído en el Expediente 03525-2021-PA/TC, publicado en el diario
oficial El Peruano el 11 de
febrero de 2023, se ha establecido como precedente constitucional, las
siguientes reglas:
“Regla
sustancial:
A partir del día siguiente de la publicación de esta sentencia, incluso en los
procedimientos en trámite, la Administración Tributaria, se encuentra prohibida
de aplicar intereses moratorios luego de que se haya vencido el plazo legal
para resolver el recurso administrativo, con prescindencia de la fecha en que
haya sido determinada la deuda tributaria y con prescindencia de la fecha que
haya sido interpuesto dicho recurso, a menos de que pueda probar objetivamente
que el motivo del retraso es consecuencia de la acreditada conducta de mala fe
o temeraria del administrado. El Poder Judicial, incluso en los procesos en
trámite, se encuentra en la obligación de ejercer control difuso sobre el artículo 33 del TUO del Código Tributario,
si este fue aplicado por el periodo en el que permitía el cómputo de intereses
moratorios luego de vencido el plazo legal para resolver un recurso en el
proceso administrativo tributario, y, por consiguiente, debe declarar la
nulidad del acto administrativo que hubiese realizado dicho inconstitucional
cómputo y corregirlo. Dicho cómputo será válido solo si la administración
tributaria acredita objetivamente que el motivo del retraso fue consecuencia de
la conducta de mala fe o temeraria del administrado.
Asimismo,
el Poder Judicial debe ejercer control
difuso contra el artículo 33 del TUO del Código Tributario, y no aplicar
intereses moratorios luego de vencidos los plazos legales para resolver la
demanda o los recursos impugnatorios en el proceso contencioso administrativo,
a menos de que pueda objetivamente acreditarse que el motivo del retraso fue
consecuencia de la conducta de mala fe o temeraria del justiciable.
Regla
procesal:
En el caso de los recursos de apelación interpuestos que se encuentran en
trámite ante el tribunal fiscal y cuyo plazo legal para ser resueltos se haya
superado, se tiene derecho a esperar la emisión de una resolución que deberá
observar la regla sustancial de este precedente o a acogerse al silencio
administrativo negativo para dilucidar el asunto obligatoriamente en un proceso
contencioso administrativo, por ser una vía igualmente satisfactoria, y no en
un proceso de amparo.
Toda
demanda de amparo en trámite que haya sido interpuesta cuestionando una
resolución administrativa por el inconstitucional cobro de intereses moratorios
o por el retraso en la emisión de una resolución en la que se presumía que se
realizaría dicho inconstitucional cobro, debe ser declarada improcedente en
aplicación del artículo 7, inciso 2, del NCPCo. En
tal caso, se tiene 30 días hábiles contados a partir de la fecha de
notificación de la resolución de improcedencia para acudir al proceso
contencioso administrativo, en el que deberá observarse la regla sustancial de
este precedente”.
3.
En
tal sentido, pretensiones relacionadas con el cuestionamiento de resoluciones
administrativas que pretendan el cobro de deudas tributarias que incluyan
intereses moratorios, o que se encuentren vinculadas al cuestionamiento de la
demora en la emisión de una resolución administrativa en la que se presuma la
aplicación de intereses moratorios luego de vencido el plazo legal para
resolver dicho recurso, corresponde que sean evaluadas en el proceso contencioso-administrativo,
por ser dicha vía procesal igualmente satisfactoria al amparo para el análisis
de este tipo de petitorio; esto de conformidad con el artículo 7.2 del Nuevo
Código Procesal Constitucional.
Análisis de la controversia
4.
Teniendo
en cuenta que las reglas del precedente constitucional antes citado y la
pretensión demandada, se advierte que, en el presente caso, corresponde aplicar
la regla procesal antes descrita, pues la parte demandante viene solicitando la
inaplicación de los intereses moratorios devenidos de la deuda tributaria
correspondiente al Impuesto
General a las Ventas de los periodos enero a setiembre y diciembre de 2005; las
multas impuestas por la supuesta comisión de la infracción del numeral 1 del artículo
178 del Código Tributario, por la declaración de los mencionados tributos y
períodos; y la multa relativa a la declaración del Impuesto General a las Ventas del período noviembre de 2005 y del Impuesto a la Renta del ejercicio gravable 2005. Razón por la cual, corresponde declarar
la improcedencia de la demanda.
5.
A
mayor abundamiento, de los actuados se ha podido apreciar que ha transcurrido aproximadamente
2 años entre la fecha de interposición del recurso de reclamación[5] y su
resolución definitiva con la emisión de la Resolución de Intendencia N°
0150140009884[6]. Lo propio sucedió con el recurso de
apelación, el cual se interpuso el 8 de setiembre de 2011[7] y se
resolvió por Resolución del Tribunal Fiscal 02874-1-2019, de fecha 22 de marzo
de 2019, habiendo transcurrido 9 años para la emisión de la decisión
administrativa final. Asimismo, se aprecia que la resolución de cumplimiento,
Resolución de Intendencia N.° 0150150002008, fue emitida el 5 de julio de 2019, y la
Resolución 09104-1-2019, que resolvió la apelación interpuesta
contra la primera, fue expedida de 9 de octubre de 2019, habiendo revocado la
impugnada en el extremo referido a la pérdida arrastrable. A razón de ello, se
emitió la Resolución de Intendencia 0150150002227, de fecha 28 de noviembre de
2019, habiendo sido también apelada dicha decisión el 19 de diciembre de 2019, lo
que dio origen a la Resolución 02435-1-2020, que confirmó la apelada y dio por
concluido el procedimiento administrativo tributario[8]. Tales
hechos deben ser valorados por el juez del proceso contencioso en su
oportunidad.
6.
Siendo
ello así, corresponde declarar la improcedencia de la demanda, y otorgar a la
parte demandante el plazo de 30 días hábiles contados desde el día siguiente a
la notificación de la presente sentencia, a los efectos de que, de considerarlo
pertinente, acuda al proceso contencioso-administrativo a solicitar tutela
jurisdiccional, por ser dicha vía procesal la idónea para el análisis de su
pretensión referida al cobro de los intereses moratorios, proceso en el cual se
deberá observar la regla sustancial antes referida, para su resolución
definitiva.
7.
Respecto
a la actualización de la deuda
tributaria sobre la base del Índice de Precios al Consumidor, cabe precisar que
tal extremo, al encontrarse vinculado con la determinación de la deuda tributaria,
corresponde también ser revisada en sede contencioso-administrativa,
pues tal determinación requiere de un proceso con etapa probatoria, de la que
carece el amparo; más aún cuando la recurrente no ha acreditado la existencia de un riesgo de irreparabilidad
de los derechos invocados, ni ha demostrado la necesidad de tutela urgente derivada
de la relevancia del derecho en cuestión o de la gravedad de algún daño que
podría ocurrir de transitar por la vía ordinaria.
8.
Por
lo tanto, corresponde declarar la improcedencia de la demanda, en aplicación del
artículo 7.2 del Nuevo Código Procesal Constitucional.
Por estos fundamentos, el Tribunal
Constitucional, con la autoridad que le confiere la Constitución Política del
Perú,
HA RESUELTO
1.
Declarar
IMPROCEDENTE la demanda.
2.
OTORGAR a la parte demandante el plazo de 30
días hábiles contados a partir de la fecha de notificación de la presente
sentencia para acudir al proceso contencioso-administrativo, si así lo
considera pertinente, para dilucidar su pretensión de inaplicación a su caso
del artículo 33 del Código Tributario, referida a los intereses moratorios.
Publíquese y notifíquese.
SS.
GUTIÉRREZ
TICSE
DOMÍNGUEZ
HARO
MONTEAGUDO
VALDEZ
OCHOA
CARDICH
PONENTE GUTIÉRREZ TICSE |
VOTO SINGULAR DE
LA MAGISTRADA PACHECO ZERGA
Con el debido
respeto por la posición de mis colegas magistrados, emito el presente voto
singular por las siguientes razones:
1.
Considero que el proceso constitucional de amparo es la vía idónea
para brindar una adecuada tutela a los derechos invocados en el caso de autos,
pues lo pretendido en la demanda de amparo –el no cobro de intereses moratorios
durante el tiempo en que la administración tributaria excedió los plazos
legales para resolver– no podría ser atendido en sede administrativa, ya que,
según el Tribunal Constitucional en la sentencia recaída en el expediente N.º
03525-2021-PA/TC, “la administración tributaria, en razón del principio de
legalidad al que se encuentra sometida, a diferencia del Poder Jurisdiccional,
no tiene la competencia para ejercer motu
proprio el control difuso de constitucionalidad de las leyes”[9].
2.
Por tales motivos, la demandante se encontraba eximida de agotar
la vía previa por el riesgo de que la agresión pudiera convertirse en
irreparable, conforme al artículo 46, inciso 2, del Código Procesal
Constitucional, vigente a la fecha de interposición de la demanda[10].
3.
En cuanto al fondo del asunto, considero que la demanda debe ser
estimada por las razones dadas por el Tribunal Constitucional en la referida
sentencia del expediente N.º 03525-2021-PA/TC[11] a la que
me remito y aquí sólo cito en los párrafos siguientes:
“A la luz de lo expuesto
supra, autorizar legalmente el cobro de intereses moratorios una vez vencido el
plazo legal para resolver un recurso es violatorio del derecho de petición y
del derecho de propiedad, y resulta cualitativamente confiscatorio, a menos que
tal vencimiento pueda ser atribuido a la responsabilidad del administrado.
En efecto, si en
razón de lo previsto por una ley, como resultado de la interposición de un
recurso impugnatorio administrativo, el administrado se ve perjudicado por el
retraso más allá del plazo legal para resolverlo, y dicho retraso no es su responsabilidad,
entonces, dicha ley viola su derecho de petición; y si dicho perjuicio se
manifiesta bajo la forma del cobro de una deuda tributaria, este deviene en
cualitativamente confiscatorio y, por ende, en violatorio del derecho a la
propiedad”[12].
“[…] lo cierto es
que, respecto de las deudas tributarias y de los recursos interpuestos con
anterioridad a las reformas de los años 2014 y 2016, el tribunal fiscal ha
computado los intereses moratorios incluso luego de vencido el plazo legal para
resolver el recurso de apelación. Tal proceder es manifiestamente
inconstitucional, puesto que, tal como se ha argumentado, la imposibilidad de
aplicar tales intereses luego de cumplido el plazo legal, no es consecuencia de
lo que pueda o no establecer la ley, sino de las exigencias provenientes
directamente del contenido constitucionalmente protegido de los derechos
fundamentales de petición y de propiedad”[13].
“No obstante, es
evidente que permitir que se cobren intereses moratorios hasta que se resuelva
en definitiva el procedimiento tributario, con prescindencia de que se haya
superado el plazo legal, se convierte en un incentivo indebido para no resolver
dentro de dicho plazo y hacerlo más bien en un tiempo exageradamente dilatado,
pues mientras mayor sea la demora, más se incrementará la deuda tributaria. Es
evidente que dicho escenario se encuentra reñido con los valores
constitucionales tributarios y, en particular, con los derechos fundamentales
de petición y de propiedad. El contribuyente en ningún caso debe verse
perjudicado como consecuencia del incumplimiento de la ley, cuando este es
ajeno a su responsabilidad”[14].
4.
En el caso de autos, la sentencia en mayoría señala que “se ha
podido apreciar que ha transcurrido aproximadamente 2 años entre la fecha de
interposición del recurso de reclamación (Cfr. fojas 170 y 254) y su resolución
definitiva con la emisión de la Resolución de Intendencia N°
0150140009884 (fojas 304). Lo propio sucedió con el recurso de apelación, el
cual se interpuso el 8 de septiembre de 2011 (fojas 402) y se resolvió por
Resolución del Tribunal Fiscal 02874-1-2019, de fecha 22 de marzo de 2019, habiendo
transcurrido 9 años para la emisión de la decisión administrativa final […]”[15].
5.
Por tanto, en virtud de las razones arriba expuestas, el cobro de
intereses moratorios durante el tiempo en que la administración tributaria
excedió el plazo legal para resolver, sin culpa del administrado, vulnera los
derechos de petición y de propiedad.
Por estas
consideraciones, mi voto es por:
1.
Declarar FUNDADA la
demanda.
2.
DISPONER que
la parte demandada efectúe el cálculo de los intereses moratorios sin aplicar
la regla del cobro de intereses moratorios durante el tiempo en exceso que,
respecto del plazo legal establecido, tomó la administración tributaria para
resolver los medios impugnatorios planteados por la recurrente.
3.
ORDENAR a la
parte demandada el pago de costos procesales.
S.
PACHECO ZERGA
[1] Foja 915.
[2] Foja 423.
[3] Foja 479.
[4] Foja 915.
[5] Cfr. fojas 170 y 254.
[6] Foja 304.
[7] Foja 402.
[8] Cfr. 158
y 159 del escrito 000121-22-ES
[9]
Fundamento 66.
[10]
Artículo 43, inciso 2, del Nuevo Código Procesal Constitucional.
[11]
Publicada en el diario oficial El Peruano
el 11 de febrero de 2023.
[12]
Fundamento 50.
[13]
Fundamento 52.
[14]
Fundamento 59.
[15]
Fundamento 5.