Pleno. Sentencia 27/2024
EXP. N.° 03991-2021-PA/TC
LIMA
DANPER TRUJILLO SAC
SENTENCIA DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL
En Lima, a los 26 días del mes de enero de 2024, los
magistrados Morales Saravia (presidente), Gutiérrez Ticse,
Domínguez Haro, Monteagudo Valdez, Ochoa Cardich y
Hernández Chávez han emitido la presente sentencia. La magistrada Pacheco Zerga (vicepresidenta), emitió voto singular que se agrega, Los magistrados
intervinientes firman digitalmente en señal de conformidad con lo votado.
ASUNTO
Recurso de agravio constitucional
interpuesto por Danper Trujillo SAC contra la resolución de fojas 663, de fecha
23 de septiembre de 2021, expedida por la Segunda Sala Constitucional de la
Corte Superior de Justicia de Lima, que declaró fundada la excepción de
prescripción deducida en autos, en consecuencia, prescrito el proceso de
amparo, nulo todo lo actuado y por concluido el proceso.
ANTECEDENTES
Con fecha 8 de agosto de 2017 [cfr. fojas 129], Danper Trujillo SAC interpone demanda de amparo contra la
Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria [Sunat] y
el Tribunal Fiscal del Ministerio de Economía y Finanzas [MEF]. Dicha demanda
fue subsanada mediante escrito de fecha 5 de septiembre de 2017 [cfr. fojas
178]. Tal como se aprecia de aquella subsanación, la pretensión de la parte
demandante es que la Sunat deje sin efecto el devengo de los intereses
moratorios generados respecto de la deuda tributaria
contenida en la Resolución de Determinación N.º 062003000081, por concepto de
Impuesto a la Renta (IR) del ejercicio 2003, y la Resolución de Multa N.º
06202000154, como consecuencia de la demora en resolver su recurso de
apelación, el cual, según lo previsto en el artículo 150 del Código Tributario,
es de 12 meses, manteniéndose dichos
intereses únicamente al periodo de impugnación dentro de dicho plazo.
Por otro lado, como
pretensión accesoria, la empresa demandante solicita que se ordene la devolución de los importes pagados o que se
paguen por intereses moratorios generados fuera del plazo legal para resolver
los recursos impugnatorios al interior del procedimiento contencioso-tributario
relativos al IR 2003 y a la multa relativa al mencionado tributo y periodo;
asimismo, solicita que se ordene a la Administración que le devuelva los
importes pagados o que se paguen por intereses moratorios capitalizados
relativos a dichas deudas tributarias.
En resumen, denuncia que la dilación
en que incurrió el Tribunal Fiscal al resolver su recurso de apelación —en la Resolución del Tribunal Fiscal (RTF) 2206-2-2016, de
fecha 4 de marzo de 2016 [cfr. fojas 109] — conllevó que la Sunat determine una
deuda por intereses irrazonablemente elevada, al capitalizar los intereses
generados durante el lapso de tiempo en que el Tribunal Fiscal se demoró en
pronunciarse en torno a dicha impugnación. En tal sentido, sostiene que la
Sunat ha vulnerado el principio de razonabilidad, al determinarle una suma exorbitante por concepto de intereses, pese a
que la dilación es íntegramente atribuible al Tribunal Fiscal.
Aduce que el 13 de
febrero de 2008, tras la emisión de la resolución de determinación y multa
relativas al IR del año 2003, presentó recursos de reclamación contra ellas,
los cuales fueron desestimados por la Resolución de Intendencia
0650140000818/SAT [cfr. fojas 88], lo que motivó la interposición de un recurso de
apelación, el mismo que ingresó al
Tribunal Fiscal el 11 de agosto de 2008 y que fue resuelto el 4 de marzo de
2016, mediante la RTF 2206-2-2016, de fecha 4 de marzo de 2016 [cfr.
fojas 109]; es decir después de más de 97 meses de
iniciada la controversia. Por ello, concluye que se ha producido una indebida
acumulación de intereses moratorios y su respectiva capitalización aplicada en
virtud del artículo 33 del TUO del Código Tributario, situación que ha
acarreado que la deuda tributaria crezca exorbitantemente, sobre todo por la
aplicación de los intereses moratorios; hechos que vulneran su derecho de
propiedad y el principio de no confiscatoriedad.
Mediante Resolución 2, de fecha 2 de
noviembre de 2017 [cfr. fojas 182], el Decimoprimer Juzgado Constitucional, Subespecializado en Asuntos Tributarios, Aduaneros e
Indecopi de la Corte Superior de Justicia de Lima admite a trámite la demanda
en los términos en que se realizó la subsanación.
Con fecha 28 de marzo de 2018 [cfr.
fojas 327], la Procuraduría Pública de la Sunat [i]
se apersona al proceso; [ii] deduce la excepción de incompetencia por razón del
territorio —expresando que el domicilio principal de la demandante y el lugar
donde se habrían vulnerado sus derechos es la ciudad de Trujillo— y la
excepción de prescripción —alegando que el plazo para cuestionar en sede
constitucional los intereses moratorios debe computarse desde el 13 de junio de
2016, fecha en que se le notificó la Resolución de Intendencia
0650150000230/SUNAT [cfr. fojas 88], de fecha 9 de junio de 2016—; y [iii]
contesta la demanda solicitando que sea declarada improcedente, pues, por un lado, alega que ha operado la
sustracción de la materia, debido a que la deuda ya ha sido cancelada, y, por
otro lado, aduce que lo esgrimido no está referido en forma directa al
contenido constitucionalmente protegido de algún derecho fundamental y, que, en
todo caso, ello debería ser cuestionado en sede ordinaria. O, en su defecto,
que la demanda sea declarada infundada debido a que, por un lado, los intereses
se generan, única y exclusivamente, por la demora en el cumplimiento de la
obligación tributaria, y no por la demora en resolver o determinar la deuda
tributaria; y, por otro lado, el cómputo de los intereses moratorios tiene una
finalidad económica destinada a resarcir al Estado la no disposición oportuna
del dinero proveniente de la obligación tributaria impaga.
Con fecha 3 de abril de 2018[cfr.
fojas 441], el procurador adjunto a cargo de los asuntos judiciales del
Ministerio de Economía y Finanzas (MEF) [i] se apersona; [ii] deduce la
excepción de incompetencia por razón de la materia —pues, a su criterio, la
accionante está cuestionando la constitucionalidad, en abstracto, de normas de
rango legal— y la excepción de falta de agotamiento de la vía previa—en tanto
no ha cuestionado los intereses generados—; y [iii] contesta la demanda
solicitando que sea declarada improcedente —ya que, en todo caso, debió
acudirse a la vía ordinaria— o, en su defecto, infundada —por cuanto los
intereses moratorios tributarios no son y nunca han sido exagerados o
arbitrarios en lo que representan [costo de oportunidad, actualización de deuda
impaga y riesgo], por lo que cumplen una importantísima función conductual
disuasoria tanto del incumplimiento de la normativa tributaria como del litigio
temerario o estratégico—.
Mediante Resolución 5 [cfr. fojas
535], de fecha 18 de octubre de 2018, el Decimoprimer Juzgado Constitucional
Sub Especializado en Asuntos Tributarios, Aduaneros e Indecopi de la Corte
Superior de Justicia de Lima declara fundada la excepción de incompetencia
territorial, tras advertir que el acto lesivo, esto es la Resolución de
Intendencia N° 0650150000230, se emitió en la ciudad de Trujillo, además de que
en dicha ciudad se ubica el domicilio fiscal del demandante; y prescrito el
proceso de amparo, por haberse interpuesto la demanda extemporáneamente. En
consecuencia, nulo todo lo actuado, y concluido el proceso.
La
Segunda Sala Constitucional de la Corte Superior de Justicia de Lima, mediante
Resolución 12 [cfr. fojas 595], de fecha 17 de julio de 2019, revoca la
Resolución 5, de fecha 18 de octubre de 2018, que declaró fundada la excepción
de incompetencia territorial, y la declara infundada, al advertir que la RTF N°
2206-2-2016, que es materia de controversia, fue expedida por el Tribunal
Fiscal, el cual tiene su sede en la ciudad de Lima; por lo tanto, la presente
Corte Superior de Justicia es competente para conocer el proceso; y ordena al a quo pronunciarse respecto de las demás
excepciones planteadas.
Mediante la Resolución 14 [cfr.
fojas 617], de fecha 30 de agosto de 2020, el Decimoprimer Juzgado
Constitucional, Subespecializado en Asuntos
Tributarios, Aduaneros e Indecopi de la Corte Superior de Justicia de Lima
declara fundada la excepción de prescripción deducida en autos, en consecuencia,
prescrito el proceso de amparo, nulo todo lo actuado y por concluido el
proceso.
La Sala superior
revisora, mediante Resolución 20, de fecha 23 de setiembre de 2021 (f. 663), confirma la apelada, basándose en ese mismo fundamento.
FUNDAMENTOS
Delimitación
del petitorio
1.
La demandante pretende,
a través del presente proceso, que se inapliquen los intereses moratorios que
se generaron por la capitalización de intereses, respecto de la deuda
tributaria contenida en la Resolución de Determinación N.º 0620030001024 [cfr.
fojas 221], por concepto de Impuesto a la Renta (IR) del ejercicio 2003, y la
Resolución de Multa N.º 062020001541 [cfr. fojas 104], asociada al mencionado
tributo y periodo. Reponiendo las cosas a estado anterior, solicita que no se
computen intereses moratorios devengados fuera del plazo legal para que la
Administración resuelva los recursos impugnatorios al interior del
procedimiento contencioso-tributario.
2.
Como pretensión
accesoria, solicita que se deje sin efecto el cobro realizado por la
Administración tributaria y la devolución de los importes pagados o que se
paguen por conceptos de intereses moratorios generados fuera del plazo legal
para resolver los recursos impugnatorios al interior del procedimiento
contencioso tributario, calculados conforme a ley a la fecha de su devolución
efectiva. y la devolución de los importes pagados o que se paguen por conceptos
de intereses moratorios generados fuera del plazo legal para resolver los
recursos impugnatorios al interior del procedimiento contencioso-tributario
Sobre
el precedente en materia tributaria
3.
En el reciente
pronunciamiento emitido por este Tribunal Constitucional en la Sentencia
10/2023, recaído en el Expediente 03525-2021-PA/TC, publicado en el diario oficial
El Peruano el 11 de febrero de 2023, se han establecido, como precedente
constitucional, las siguientes reglas:
“Regla
sustancial: A partir del día
siguiente de la publicación de esta sentencia, incluso en los procedimientos en
trámite, la Administración Tributaria, se encuentra prohibida de aplicar
intereses moratorios luego de que se haya vencido el plazo legal para resolver
el recurso administrativo, con prescindencia de la fecha en que haya sido
determinada la deuda tributaria y con prescindencia de la fecha que haya sido
interpuesto dicho recurso, a menos de que pueda probar objetivamente que el
motivo del retraso es consecuencia de la acreditada conducta de mala fe o
temeraria del administrado. El Poder Judicial, incluso en los procesos en
trámite, se encuentra en la obligación de ejercer control difuso sobre el
artículo 33 del TUO del Código Tributario, si este fue aplicado por el periodo
en el que permitía el cómputo de intereses moratorios luego de vencido el plazo
legal para resolver un recurso en el proceso administrativo tributario, y, por
consiguiente, debe declarar la nulidad del acto administrativo que hubiese
realizado dicho inconstitucional cómputo y corregirlo. Dicho cómputo será
válido solo si la administración tributaria acredita objetivamente que el
motivo del retraso fue consecuencia de la conducta de mala fe o temeraria del
administrado.
Asimismo, el Poder Judicial debe ejercer control
difuso contra el artículo 33 del TUO del Código Tributario, y no aplicar
intereses moratorios luego de vencidos los plazos legales para resolver la
demanda o los recursos impugnatorios en el proceso contencioso administrativo,
a menos de que pueda objetivamente acreditarse que el motivo del retraso fue
consecuencia de la conducta de mala fe o temeraria del justiciable.
Regla
procesal: En el caso de los
recursos de apelación interpuestos que se encuentran en trámite ante el
tribunal fiscal y cuyo plazo legal para ser resueltos se haya superado, se
tiene derecho a esperar la emisión de una resolución que deberá observar la
regla sustancial de este precedente o a acogerse al silencio administrativo
negativo para dilucidar el asunto obligatoriamente en un proceso contencioso
administrativo, por ser una vía igualmente satisfactoria, y no en un proceso de
amparo.
Toda demanda de amparo en trámite que haya sido
interpuesta cuestionando una resolución administrativa por el inconstitucional
cobro de intereses moratorios o por el retraso en la emisión de una resolución
en la que se presumía que se realizaría dicho inconstitucional cobro, debe ser
declarada improcedente en aplicación del artículo 7, inciso 2, del NCPCo. En
tal caso, se tiene 30 días hábiles contados a partir de la fecha de
notificación de la resolución de improcedencia para acudir al proceso contencioso
administrativo, en el que deberá observarse la regla sustancial de este
precedente”.
4.
En tal sentido,
pretensiones relacionadas con el cuestionamiento de resoluciones
administrativas que pretendan el cobro de deudas tributarias que incluyan
intereses moratorios, o que se encuentren vinculadas al cuestionamiento de la
demora en la emisión de una resolución administrativa en la que se presuma la
aplicación de intereses moratorios luego de vencido el plazo legal para
resolver dicho recurso, deben ser evaluadas en el proceso contencioso-administrativo,
por ser dicha vía procesal igualmente satisfactoria al amparo para el análisis
de este tipo de petitorio; esto de conformidad con el artículo 7.2 del Nuevo
Código Procesal Constitucional.
Análisis de la controversia
5.
Teniendo en cuenta que
las reglas del precedente constitucional antes citado y la pretensión
demandada, se advierte que, en el presente caso, corresponde aplicar la regla
procesal antes descrita, pues la parte demandante viene solicitando la
inaplicación de los intereses moratorios devenidos de la deuda tributaria
correspondiente al IR
del ejercicio 2003, y la respectiva multa que se le impuso, a los efectos de
que se le devuelvan los importes pagados en exceso por dicho concepto. Siendo
ello así, corresponde declarar la improcedencia de la demanda.
6.
A mayor abundamiento, de
los actuados se ha podido apreciar que transcurrieron más de ocho años entre la
fecha de interposición de los recursos de reclamación y su resolución con la
emisión de la Resolución de Intendencia 0650140000818/SAT [cfr. fojas 88]. Lo
propio sucedió con el recurso de apelación, el cual se interpuso el 1 de agosto
de 2008 [cfr. fojas 227] y se resolvió por RTF 2206-2-2016, de fecha 4 de marzo
de 2016 [cfr. fojas 109], habiendo transcurrido más de 7 años para su emisión.
Posteriormente, en fecha 9 de junio de 2016, la Administración tributaria, en
cumplimiento de la citada RTF, emitió la a Resolución de Cumplimiento
0650150000230; resolución que no fue apelada por la recurrente. Tales hechos deben
ser valorados por el juez del proceso contencioso en su oportunidad.
7. Siendo ello así, corresponde declarar la
improcedencia de la demanda y otorgar a la demandante el plazo de 30 días
hábiles contados desde el día siguiente a la notificación de la presente
sentencia, a los efectos de que, de considerarlo pertinente, acuda al proceso
contencioso-administrativo a solicitar tutela jurisdiccional, por ser dicha vía
procesal la idónea para el análisis de su pretensión referida al cobro de los
intereses moratorios; proceso en el cual se deberá observar la regla sustancial
antes referida, para su resolución definitiva. Sin perjuicio de ello, cabe
señalar que el derecho de la recurrente a esperar la emisión de una resolución
que observe la regla sustancial establecida en el precedente antes aludido se
encuentra garantizado en el derecho de acción que puede ejercitar contra la
resolución administrativa que se emita, cuando su contenido no respete los
criterios vinculantes establecidos por este Colegiado, la misma que podrá ser
cuestionada a través del proceso contencioso-administrativo.
8.
En cuanto a la
pretensión referida a la inaplicación del artículo 33 del Código Tributario, en
lo que concierne a la capitalización de intereses moratorios, se debe precisar
que también dicha pretensión debe ser absuelta en sede contencioso-administrativa
en virtud de lo dispuesto por el artículo 7.2 del Nuevo Código Procesal
Constitucional, por ser la vía igualmente satisfactoria al amparo, oportunidad
en la que corresponderá que el juez contencioso aplicar los criterios
establecidos en la sentencia emitida en el Expediente 04082-2012-PA/TC (Caso
Medina de Baca); más aún cuando, en el presente caso, no se ha acreditado la
existencia de un riesgo de irreparabilidad de los derechos invocados, ni se ha
demostrado la necesidad de tutela urgente derivada de la relevancia del derecho
en cuestión o de la gravedad de algún daño que podría ocurrir de transitar por
la vía ordinaria, que permita habilitar el proceso de amparo para analizar el
fondo de la controversia. Esto debido a la cancelación de la deuda tributaria
efectuada el 14 de junio de 2016.
9.
Por último, en cuanto a
que se deje sin efecto el cobro realizado por la Administración tributaria y la
devolución de los importes pagados o que se paguen por conceptos de intereses
moratorios generados fuera del plazo legal para resolver los recursos
impugnatorios al interior del procedimiento contencioso-tributario, también
corresponde declarar la improcedencia de la demanda; por cuanto, conforme los
señalado precedentemente, a la fecha no se cuenta con un pronunciamiento final
que determine el total de la deuda tributaria que le correspondería asumir a la
recurrente; asimismo, no debe perderse de vista que, el proceso contencioso-administrativo
constituye la vía igualmente satisfactoria en la cual la demandante puede
reclamar la devolución de los montos que indebidamente se le hubieran cobrado
por los intereses moratorios generados fuera de los plazos legales con los que
contaba la Administración tributaria para resolver sus recursos de reclamación
y apelación; más aún cuando, en el presente caso, no se ha acreditado la
existencia de un riesgo de irreparabilidad de los derechos invocados, ni se ha
demostrado la necesidad de tutela urgente derivada de la relevancia del derecho
en cuestión o de la gravedad de algún daño que podría ocurrir de transitar por
la vía ordinaria, que permita habilitar el proceso de amparo para analizar el
fondo de este extremo de la controversia.
Por estos fundamentos,
el Tribunal Constitucional, con la autoridad que le confiere la Constitución
Política del Perú,
HA RESUELTO
1.
Declarar IMPROCEDENTE la demanda.
2.
OTORGAR a la parte demandante el plazo de 30 días hábiles contados a
partir de la fecha de notificación de la presente sentencia para acudir al
proceso contencioso-administrativo, si así lo considera pertinente, para
dilucidar su pretensión de inaplicación a su caso del artículo 33 del Código
Tributario referida a los intereses moratorios.
Publíquese y
notifíquese.
SS.
MORALES
SARAVIA
GUTIÉRREZ
TICSE
DOMÍNGUEZ
HARO
MONTEAGUDO
VALDEZ
OCHOA
CARDICH
HERNÁNDEZ CHÁVEZ
|
PONENTE MONTEAGUDO VALDEZ |
VOTO SINGULAR DE LA MAGISTRADA
PACHECO ZERGA
Con el debido respeto por la
posición de mis colegas magistrados, emito el presente voto singular por las
siguientes razones.
1.
Considero que el proceso constitucional
de amparo es la vía idónea para brindar una adecuada tutela a los derechos
invocados en el caso de autos, pues lo pretendido en la demanda de amparo –esto
es, el no cobro de intereses moratorios durante el tiempo en que la
administración tributaria excedió los plazos legales para resolver; así como la no aplicación de la regla de capitalización de
intereses – no podría ser atendido en sede administrativa, ya que, según el
Tribunal Constitucional en la sentencia recaída en el expediente 03525-2021-PA/TC,
“la administración tributaria, en razón del principio de legalidad al que se
encuentra sometida, a diferencia del Poder Jurisdiccional, no tiene la
competencia para ejercer motu proprio
el control difuso de constitucionalidad de las leyes”[1].
2.
Por tales motivos, la demandante se
encontraba eximida de agotar la vía previa porque no existe una vía previa que
permita a la administración inaplicar normas legales, conforme al artículo 43,
inciso 3, del Nuevo Código Procesal Constitucional[2].
3.
Sin perjuicio de lo indicado en los
párrafos anteriores, de lo alegado por las partes y de la documentación que
obra en el expediente, también se debe tener presente lo siguiente:
●
La demandante aduce que, el 13 de febrero de 2008, tras la emisión
de la resolución de determinación y multa relativas al IR del año 2003,
presentó recursos de reclamación contra ellas, los cuales fueron desestimados
por la Resolución de Intendencia 0650140000818/SAT,[3] lo
que motivó la interposición de un recurso de apelación, el mismo que ingresó al Tribunal Fiscal el 11
de agosto de 2008 y que fue resuelto el 4 de marzo de 2016, mediante la RTF
2206-2-2016, de fecha 4 de marzo de 2016 [4]es
decir después de más de 97 meses de iniciada la controversia. Por lo que se ha
producido una indebida acumulación de intereses moratorios y su respectiva
capitalización aplicada en virtud del artículo 33 del TUO del Código
Tributario, tal situación ha acarreado que la deuda tributaria crezca
exorbitantemente sobre todo por la aplicación de los intereses moratorios;
vulnerando el derecho de propiedad y el principio de no confiscatoriedad.
4.
Incluso en el supuesto que se
considere necesario el agotamiento de la vía previa, operaría la causal de
inexigibilidad prevista en el artículo 43 inciso 4,
del Nuevo Código Procesal Constitucional, pues la vía previa no se resolvió en
los plazos fijados para su resolución. Tampoco cabe, consecuentemente, declarar
improcedente la demanda en aplicación del artículo 7, inciso 4, del Nuevo
Código Procesal Constitucional[5].
5.
Y es que se debe tener
en cuenta que el procedimiento contencioso tributario forma una unidad con dos
etapas: reclamación y apelación. En el presente caso, de acuerdo al íter
procedimental descrito, al momento de presentarse la demanda de amparo, el
procedimiento administrativo había excedido los plazos legales establecidos
para resolver en las distintas instancias por reclamación y apelación.
6.
En este punto es
necesario recordar mi posición respecto a la queja prevista en el artículo 155
del Texto Único Ordenado del Código Tributario y la aplicación del silencio
administrativo negativo. En relación a la queja, ésta no constituye un recurso
que el administrado esté obligado a agotar, pues no se cuestiona una decisión
concreta sino una conducta de la administración. Por su parte, el silencio
administrativo negativo es un mecanismo optativo para el administrado. Su
invocación es exigible para recurrir al proceso contencioso administrativo, mas
no para acudir al amparo. Sostener lo contrario, significaría vaciar de
contenido el artículo 43, inciso 4, del Nuevo
Código Procesal Constitucional[6] que
establece como una excepción al agotamiento de la vía previa, el hecho que ésta
no se resuelva en los plazos legales fijados para su resolución. Para un mayor
detalle y desarrollo sobre estas figuras jurídicas, me remito a mi voto
singular emitido en el expediente 03525-2021-PA/TC.
7.
En cuanto al fondo del asunto,
considero que la demanda debe ser estimada por las razones dadas por el
Tribunal Constitucional en la referida sentencia del expediente
03525-2021-PA/TC[7], a
la que me remito y aquí sólo cito en los párrafos siguientes:
“A la luz de lo expuesto supra,
autorizar legalmente el cobro de intereses moratorios una vez vencido el plazo
legal para resolver un recurso es violatorio del derecho de petición y del
derecho de propiedad, y resulta cualitativamente confiscatorio, a menos que tal
vencimiento pueda ser atribuido a la responsabilidad del administrado.
En efecto, si en razón de lo
previsto por una ley, como resultado de la interposición de un recurso
impugnatorio administrativo, el administrado se ve perjudicado por el retraso
más allá del plazo legal para resolverlo, y dicho retraso no es su responsabilidad, entonces, dicha ley viola
su derecho de petición; y si dicho perjuicio se manifiesta bajo la forma del
cobro de una deuda tributaria, este deviene en cualitativamente confiscatorio
y, por ende, en violatorio del derecho a la propiedad”[8].
“[…] lo cierto es que, respecto de las deudas tributarias y
de los recursos interpuestos con anterioridad a las reformas de los años 2014 y
2016, el tribunal fiscal ha computado los intereses moratorios incluso luego de
vencido el plazo legal para resolver el recurso de apelación. Tal proceder es
manifiestamente inconstitucional, puesto que, tal como se ha argumentado, la
imposibilidad de aplicar tales intereses luego de cumplido el plazo legal, no
es consecuencia de lo que pueda o no establecer la ley, sino de las exigencias
provenientes directamente del contenido constitucionalmente protegido de los
derechos fundamentales de petición y de propiedad”[9].
“No obstante, es evidente que
permitir que se cobren intereses moratorios hasta que se resuelva en definitiva
el procedimiento tributario, con prescindencia de que se haya superado el plazo
legal, se convierte en un incentivo indebido para no resolver dentro de dicho
plazo y hacerlo más bien en un tiempo exageradamente dilatado, pues mientras
mayor sea la demora, más se incrementará la deuda tributaria. Es evidente que
dicho escenario se encuentra reñido con los valores constitucionales
tributarios y, en particular, con los derechos fundamentales de petición y de
propiedad. El contribuyente en ningún caso debe verse perjudicado como
consecuencia del incumplimiento de la ley, cuando este es ajeno a su
responsabilidad”[10].
8.
Por tanto, en virtud de las razones
arriba expuestas y teniendo el cuanta el desarrollo del procedimiento
contencioso tributario descrito en el fundamento 3 del presente voto singular,
el cobro de intereses moratorios durante el tiempo en que la administración
tributaria excedió el plazo legal para resolver, sin culpa del administrado,
vulnera los derechos de petición y de propiedad.
Acerca
de la capitalización de intereses
9.
El Código Tributario,
aprobado mediante Decreto Legislativo 816 publicado el 21 de abril de 1996, no
incluyó la regla de la capitalización de intereses. Sin embargo, mediante Ley
27038, publicada el 31 de diciembre de 1998, se incluyó dicha regla en su
artículo 7.
10.
De acuerdo a dicho
artículo, recogido luego en el artículo 33 del Decreto Supremo 135-99-EF, TUO
del Código Tributario, se estableció:
Los intereses moratorios se calcularán de la
manera siguiente:
b) El
interés diario acumulado al 31 de diciembre de cada año se agregará al tributo
impago, constituyendo la nueva base para el cálculo de los intereses diarios
del año siguiente.
11.
Esta norma estuvo
vigente solo ocho años. Fue derogada por el artículo 3 del Decreto Legislativo
969, publicado el 24 de diciembre de 2006.
12.
Poco después, la Segunda
Disposición Complementaria Final del Decreto Legislativo 981, publicado el 15
marzo 2007, estableció:
[…] para efectos de la aplicación del presente
artículo, respecto de las deudas generadas con anterioridad a la entrada en
vigencia del Decreto Legislativo Nº 969, el concepto
tributo impago incluye a los intereses capitalizados al 31 de diciembre de
2005, de ser el caso.
13.
Por tanto, la vigencia
de la capitalización de intereses fue recortada en un año. Así, la
capitalización de intereses de las deudas tributarias solo estuvo vigente
durante siete años (1999-2005).
14.
Dado que la deuda
tributaria de la recurrente corresponde al ejercicio 2001, la capitalización de
intereses, prescrita por el artículo 7 de la Ley 27038, le alcanza, y se le
aplica hasta el 31 de diciembre de 2005.
15.
Tomando en cuenta lo
anterior, es necesario evaluar si es posible extender la regla de no
confiscatoriedad de los tributos —establecida en el artículo 74 de la
Constitución— a los intereses moratorios. Ciertamente, es problemático hacerlo.
16.
La jurisprudencia
constitucional ha establecido lo siguiente: “[dicho principio] se transgrede
cada vez que un tributo excede el límite que razonablemente puede admitirse
como justificado en un régimen en el que se ha garantizado constitucionalmente
el derecho subjetivo a la propiedad” considerándosele, asimismo, como “uno de
los componentes básicos y esenciales de nuestro modelo de constitución
económica”[11].
17.
Empero, puede pensarse
que dicho principio no resulta aplicable, pues los intereses moratorios no
tendrían, claramente, naturaleza de tributos, sino que podría corresponder, más
bien, al de sanciones impuestas por el no cumplimiento oportuno de una obligación
tributaria o conceptuarse como el resarcimiento al Estado por no disponer
oportunamente del dinero procedente del pago de impuestos.
18.
En todo caso, lo
evidente es que incluso estas sanciones tributarias o la compensación o
resarcimiento, si lo vemos desde esa perspectiva, pues el pago de intereses
moratorios constituiría una obligación del contribuyente por no pagar
oportunamente su deuda tributaria; deben respetar el principio de razonabilidad
reconocido en la jurisprudencia de este Tribunal Constitucional[12]
y recogido también en el artículo IV, inciso 1.4 del Título Preliminar del TUO
de la Ley 27444, Ley de Procedimiento Administrativo General.
19.
El principio bajo
análisis exige que, las decisiones administrativas, cuando creen obligaciones,
establezcan sanciones, califiquen infracciones o establezcan restricciones a
los administrados
[…] deben adaptarse a los límites de la facultad
atribuida y manteniendo la debida proporción entre los medios a emplear y los
fines públicos que deba tutelar, a fin de que respondan a lo estrictamente necesario para la satisfacción
de su cometido (Artículo IV, inciso 1.4, del Título Preliminar de la Ley
27444).
20.
Por consiguiente, la
aplicación de la regla de capitalización de intereses transgrede el principio
de razonabilidad. La capitalización de intereses es una forma de acentuar la
sanción por la mora en el cumplimiento de una obligación o de incrementar el monto
resultante de la obligación de pago de intereses en calidad de resarcimiento al
Estado por la demora en la cancelación de la deuda tributaria.
21.
Ahora bien, el Código
Civil permite restringidamente la capitalización de intereses. De acuerdo a sus
artículos 1249 y 1250, solo pueden pactarse para el caso de cuentas mercantiles
o bancarias, o cuando haya pasado más de un año de atraso en el pago de los
intereses.
22.
Es evidente, por tanto,
que la aplicación de la capitalización de intereses debe efectuarse con suma
cautela en el ámbito tributario, ya que no deriva siquiera de un acuerdo de
voluntades, como aquel al que se refieren las normas del Código Civil.
23.
Resultaría a todas luces
incongruente que el ordenamiento jurídico restrinja la capitalización de
intereses libremente pactada y permita su aplicación irrestricta en el ámbito
tributario, donde fue impuesta por el Estado durante solo los siete años antes
señalados.
24.
Por tanto, esta
aplicación de los intereses moratorios resulta inconstitucional, al transgredir
el principio de razonabilidad de las decisiones administrativas reconocido por
la jurisprudencia constitucional.
25.
En consecuencia, la
demanda también debe ser estimada en este extremo, inaplicándose
a la recurrente el artículo 7 de la Ley 27038, recogido en el artículo 33 del
Decreto Supremo 135-99-EF, TUO del Código Tributario, en el extremo que
contiene la regla de capitalización de intereses moratorios y la parte
pertinente de la Segunda Disposición Complementaria Final del Decreto
Legislativo 981, debiendo la Sunat calcular el
interés moratorio aplicable sin tomar en cuenta dichas normas.
26. Finalmente, cabe imponer a los demandados el
pago de los costos procesales, de conformidad con el artículo 28 del Nuevo
Código Procesal Constitucional.
Por estas consideraciones, mi voto
es por:
1.
Declarar INFUNDADA la excepción de falta de
agotamiento de la vía previa.
2.
Declarar FUNDADA la demanda.
3.
DISPONER que la Sunat efectúe el cálculo de los
intereses moratorios sin aplicar la regla del cobro de intereses moratorios
durante el tiempo en exceso que, respecto del plazo legal establecido, tomó o
tome la administración tributaria para resolver los medios impugnatorios planteados
por la recurrente y sin
aplicación de la regla de capitalización de intereses.
4.
ORDENAR a la parte demandada el pago de costos procesales, cuya
liquidación se efectuará en ejecución de sentencia.
S.
PACHECO ZERGA
[1] Fundamento 66
[2] Artículo 46, inciso 3 del anterior código
[3] Fojas 88
[4] Fojas 109
[5] Artículos 46, inciso 4 y artículo 5. Inciso
4del anterior código
[6] Artículo 46, inciso 4 del anterior código
[7] Publicada en el diario oficial El Peruano el 11 de febrero de 2023
[8] Fundamento 50
[9] Fundamento 52
[10] Fundamento 59
[11] Cfr. sentencia recaída en el
expediente 02727-2002-AA/TC
[12] Cfr. sentencias emitidas en los expedientes
02192-2004-AA/TC y 00535-2009-PA/TC, entre otras